稅收“姊妹詞”：形相近 意相遠

海南(nán)瑞鑫達企業管理(lǐ)咨詢有限公司2023-05-25浏覽：366次

     在日常财稅工作中，一些政策文件中的(de)專業術語，盡管隻有一字之差，卻有著(zhe)不同含義，後續的(de)稅務處理(lǐ)也(yě)有很大(dà)差别。本期邀請專業人(rén)士對一些常見的(de)稅收“姊妹詞”進行辨析，供讀者參考。

01

産業與行業：

産業是幾個行業的(de)集合

     産業是幾個行業的(de)集合，範圍大(dà)于行業。

關注經濟的(de)朋友，可(kě)能會經常聽到兩個詞：産業與行業。這兩個既有聯系也(yě)有區别的(de)概念，會直接影(yǐng)響納稅人(rén)對稅收政策的(de)理(lǐ)解。

在實務中，一些區域性稅收優惠與鼓勵類産業目錄密切相關——隻有以該目錄中列舉的(de)産業項目爲主營業務的(de)企業，才能享受相應的(de)稅收優惠。以海南(nán)自由貿易港爲例，《财政部 稅務總局關于海南(nán)自由貿易港企業所得(de)稅優惠政策的(de)通(tōng)知》（财稅〔2020〕31号）規定，企業必須以《海南(nán)自由貿易港鼓勵類産業目錄》中規定的(de)産業項目爲主營業務，才能減按15%的(de)稅率征收企業所得(de)稅。這些産業項目包括水(shuǐ)産品質量安全保障體系建設與運營、熱帶經濟林(lín)基地建設、動植物(wù)藥材資源的(de)保護和(hé)可(kě)持續利用(yòng)等。

與此同時，一些稅收優惠政策又與“行業”有關。比如，業内比較熟悉的(de)制造業中小微企業延緩繳納部分(fēn)稅費政策、制造業企業固定資産加速折舊政策等。

從統計部門的(de)口徑看，産業是幾個行業的(de)集合，範圍大(dà)于行業。産業的(de)著(zhe)眼點是生産力布局的(de)宏觀領域，由一個個行業組成。行業的(de)著(zhe)眼點是企業或組織生産産品的(de)微觀領域，由一個個企業或組織組成。兩者是從屬關系：一個産業包括多(duō)個行業，但一個行業隻能從屬于一個産業。舉例來說，人(rén)們熟悉的(de)第二産業，就包含了(le)采礦業（不含開采輔助活動），制造業（不含金屬制品、機械和(hé)設備修理(lǐ)業），電力、熱力、燃氣及水(shuǐ)生産和(hé)供應業，建築業。

從稅收政策規定看，無論是涉及産業還是行業的(de)稅收政策，往往都要求相應的(de)收入，達到收入總額的(de)一定比例。比如，集成電路産業所得(de)稅定期減免優惠政策規定，集成電路生産企業制造銷售（營業）收入占企業收入總額的(de)比例，應不低于50%；海南(nán)自由貿易港稅收優惠政策規定，企業以《海南(nán)自由貿易港鼓勵類産業目錄》中規定的(de)産業項目爲主營業務，且其主營業務收入占企業收入總額60%以上。

與行業相關的(de)稅收優惠政策也(yě)有這方面的(de)規定。比如，符合條件的(de)制造業企業，允許按不低于企業所得(de)稅法規定折舊年限的(de)60%縮短折舊年限，或選擇采取雙倍餘額遞減法或年數總和(hé)法進行加速折舊。其中，制造業按照(zhào)國家統計局《國民經濟行業分(fēn)類》（GB/T 4754-2017）确定。企業應以制造業爲主營業務，其固定資産投入使用(yòng)當年的(de)主營業務收入占企業收入總額50%（不含）以上。

除了(le)收入占比符合條件，納稅人(rén)在享受産業、行業相關減稅優惠時，還要注意政策明(míng)确的(de)其他(tā)條件。比如，集成電路産業所得(de)稅定期減免優惠政策要求企業滿足經營年限、研發費用(yòng)占比等條件，海南(nán)自由貿易港稅收優惠政策要求企業實質性運營等。

尤其需要注意的(de)是，享受産業相關減稅優惠的(de)企業，範圍可(kě)能比享受行業相關減稅優惠的(de)企業窄。前者要求企業必須從事符合規定的(de)項目，如生産線寬小于28納米、65納米、130納米的(de)集成電路，從事水(shuǐ)産品質量安全保障體系建設與運營、熱帶經濟林(lín)基地建設、動植物(wù)藥材資源的(de)保護和(hé)可(kě)持續利用(yòng)等；後者隻要求企業從事該行業即可(kě)——無論是制造桌椅闆凳，還是制造汽車飛機，都是制造業，符合相應條件的(de)，都可(kě)以享受固定資産加速折舊等優惠。

02

結算(suàn)與決算(suàn)：

财務結算(suàn)在先，項目決算(suàn)在後

     一般而言，項目需先進行質量驗收，驗收合格後，發承雙方進行财務結算(suàn)，然後再進行項目決算(suàn)。

     “結算(suàn)”與“決算(suàn)”，是工程建設領域常用(yòng)的(de)專業術語。由于概念相近，納稅人(rén)實務中容易混淆。

     結算(suàn)，指發包方、承包方（以下(xià)簡稱發承雙方）根據國家有關法律、法規規定和(hé)合同約定，在承包方完成合同約定的(de)全部工作後，對最終項目價款的(de)調整和(hé)确定。決算(suàn)，是對項目的(de)總投資、投資效果、新增資産價值及财務狀況進行的(de)綜合測算(suàn)和(hé)分(fēn)析。一般而言，項目需先進行質量驗收，驗收合格後，發承雙方進行财務結算(suàn)，然後再進行項目決算(suàn)。由此可(kě)見，決算(suàn)和(hé)結算(suàn)是兩個不同的(de)環節。

     兩者涵蓋内容不同。結算(suàn)，指按項目進度、合同、施工監理(lǐ)情況辦理(lǐ)的(de)項目價款結算(suàn)，包括根據項目實施過程中發生的(de)超出合同範圍的(de)變更情況、預算(suàn)價格調整等，發承雙方通(tōng)過這一工作确定項目最終結算(suàn)價格。決算(suàn)内容涵蓋從項目策劃到竣工投産全過程的(de)全部實際費用(yòng)。按照(zhào)相關文件規定，竣工決算(suàn)報告，由财務決算(suàn)說明(míng)書、财務決算(suàn)報表等組成。

     同時，編制審查主體不同。項目結算(suàn)文件一般由承包人(rén)編制，發包人(rén)審查。項目決算(suàn)文件，由發包單位負責組織人(rén)員編寫，上報主管部門審查。

此外，兩者的(de)作用(yòng)和(hé)目的(de)也(yě)不同。項目結算(suàn)反映的(de)是項目的(de)實際造價，是施工單位與建設單位結清費用(yòng)的(de)依據。而項目決算(suàn)，是正确核算(suàn)新增固定資産價值、考核分(fēn)析投資效果、建立健全經濟責任的(de)依據，是反映項目的(de)建設成果和(hé)财務情況的(de)總結性文件。

     稅收政策對這兩個概念有比較明(míng)确的(de)區分(fēn)。《土地增值稅清算(suàn)管理(lǐ)規程》（國稅發〔2009〕91号）第二十五條就提及，在審核建築安裝工程費時應當重點關注發生的(de)費用(yòng)是否與“決算(suàn)報告”“工程結算(suàn)報告”等資料記載的(de)内容相符。納稅人(rén)在涉稅實務中，應仔細把握稅收政策的(de)具體表述，避免理(lǐ)解偏差。

     比如，《國家稅務總局關于設備 器具扣除有關企業所得(de)稅政策執行問題的(de)公告》（國家稅務總局公告2018年第46号，以下(xià)簡稱46号公告）及《财政部 稅務總局關于延長部分(fēn)稅收優惠政策執行期限的(de)公告》（财政部 稅務總局公告2021年第6号）規定，企業在2018年1月(yuè)1日至2023年12月(yuè)31日期間新購進的(de)設備、器具，單位價值不超過500萬元的(de)，允許一次性稅前扣除。46号公告同時明(míng)确規定，企業自行建造固定資産的(de)購進時點，按竣工結算(suàn)時間确認。固定資産在投入使用(yòng)月(yuè)份的(de)次月(yuè)所屬年度，一次性稅前扣除。這裏講的(de)“竣工結算(suàn)時間”，應以發承雙方辦理(lǐ)工程竣工價款财務結算(suàn)的(de)時間爲準。

     舉例來說，甲企業自行建造一台價值450萬元的(de)研發設備，該設備已于2017年12月(yuè)建成安裝完畢并通(tōng)過驗收。如果企業在當月(yuè)就與設備安裝企業辦理(lǐ)财務結算(suàn)手續，即使在2018年1月(yuè)再進行項目決算(suàn)和(hé)投入使用(yòng)，也(yě)不符合“在2018年1月(yuè)1日至2023年12月(yuè)31日期間新購進”的(de)規定，不屬于固定資産一次性稅前扣除政策的(de)适用(yòng)範圍。

     再比如，《國家稅務總局關于企業研究開發費用(yòng)稅前加計扣除政策有關問題的(de)公告》（國家稅務總局公告2015年第97号）規定，集中研發項目應将研發費用(yòng)決算(suàn)表等資料留存備查。這裏提到的(de)“決算(suàn)表”，應當是在研發項目完結後，企業根據研發項目預算(suàn)和(hé)具體實施情況所作的(de)項目财務決算(suàn)資料，是對項目研發費用(yòng)的(de)财務總結資料，而非研發費用(yòng)的(de)支付結算(suàn)資料。

     總而言之，納稅人(rén)應關注稅收政策中的(de)具體要求，正确把握相關含義，合規做(zuò)好相應稅務處理(lǐ)，并做(zuò)好相關資料的(de)留存備查。

03

内部退養和(hé)提前退休：

“退”法決定稅務處理(lǐ)方法

     和(hé)内部退養不同，提前退休需要符合特定條件。

     同樣都是“退”，内部退養和(hé)提前退休，不僅概念不同，後續的(de)稅務處理(lǐ)也(yě)不一樣。

     内部退養，指企業職工未達到法定退休年齡，因機構改革（企業改制）需要，提前離開現有工作崗位。通(tōng)常來說，企業會對内部退養人(rén)員給予一定補貼，待該員工達到法定退休年齡後，再爲其辦理(lǐ)正式退休手續。提前退休，通(tōng)常是員工由于特定原因，未到法定退休年齡而辦理(lǐ)退休。通(tōng)常來說，員工提前退休，單位将按照(zhào)統一标準，向其支付一次性補貼。

     和(hé)内部退養不同，提前退休需要符合特定條件。比如，《國務院關于工人(rén)退休、退職的(de)暫行辦法》對全民所有制企業、事業單位和(hé)黨政機關、群衆團體的(de)工人(rén)，符合下(xià)列條件之一的(de)，應該退休：男(nán)年滿60周歲，女(nǚ)年滿50周歲，連續工齡滿10年。從事井下(xià)、高(gāo)空、高(gāo)溫、特别繁重體力勞動或者其他(tā)有害身體健康的(de)工作，男(nán)年滿55周歲、女(nǚ)年滿45周歲，連續工齡滿10年的(de)；男(nán)年滿50周歲、女(nǚ)年滿45周歲，連續工齡10年，由醫院證明(míng)，并經勞動鑒定委員會确認，完全喪失勞動能力的(de)；因工緻殘，由醫院證明(míng)，并經勞動鑒定委員會确認，完全喪失勞動能力的(de)。

     從保障職工權益出發，内部退養和(hé)提前退休均由企業對退養或提前退休員工進行相應補償。但是，兩種補償在稅務處理(lǐ)上有很大(dà)不同。

     對于個人(rén)辦理(lǐ)内部退養手續而取得(de)的(de)一次性補貼收入，自2019年1月(yuè)1日以後，根據《财政部 稅務總局關于個人(rén)所得(de)稅法修改後有關優惠政策銜接問題的(de)通(tōng)知》（财稅〔2018〕164号）第五條和(hé)《國家稅務總局關于個人(rén)所得(de)稅有關政策問題的(de)通(tōng)知》（國稅發〔1999〕58号）第一條規定，個人(rén)在辦理(lǐ)内部退養手續後從原任職單位取得(de)的(de)一次性收入，應按辦理(lǐ)内部退養手續後至法定離退休年齡之間的(de)所屬月(yuè)份進行平均，并與領取當月(yuè)的(de)工資、薪金所得(de)合并後減除當月(yuè)費用(yòng)扣除标準，以餘額爲基數确定适用(yòng)稅率，再将當月(yuè)工資、薪金加上取得(de)的(de)一次性收入，減去費用(yòng)扣除标準，按适用(yòng)稅率計征個人(rén)所得(de)稅。

     員工提前退休取得(de)的(de)補貼收入，并不屬于免稅的(de)退休工資收入，應按照(zhào)“工資、薪金所得(de)”繳納個人(rén)所得(de)稅。根據财稅〔2018〕164号文件規定，個人(rén)辦理(lǐ)提前退休手續而取得(de)的(de)一次性補貼收入，應按照(zhào)辦理(lǐ)提前退休手續至法定離退休年齡之間實際年度數平均分(fēn)攤，确定适用(yòng)稅率和(hé)速算(suàn)扣除數，單獨适用(yòng)綜合所得(de)稅率表，計算(suàn)納稅。應納稅額={［（一次性補貼收入÷辦理(lǐ)提前退休手續至法定退休年齡的(de)實際年度數）-費用(yòng)扣除标準］×适用(yòng)稅率-速算(suàn)扣除數}×辦理(lǐ)提前退休手續至法定退休年齡的(de)實際年度數。

     舉例來說，陳某和(hé)呂某同爲乙公司的(de)員工。2021年，乙公司施行改制。陳某根據政策規定，在2021年10月(yuè)辦理(lǐ)内部退養手續，從單位一次性領取收入12萬元。同時，呂某因健康問題，也(yě)于2021年10月(yuè)辦理(lǐ)了(le)提前退休手續，取得(de)單位按規定支付的(de)一次性補貼12.5萬元。已知陳某離法定退休還有5年，當月(yuè)工資6000元；呂某離法定退休年齡還有20個月(yuè)，當月(yuè)工資也(yě)爲6000元。

     假設不考慮專項附加扣除等情況，對陳某來說，離退休還有5年，月(yuè)平均補償收入爲2000元（120000÷60），與當月(yuè)工資、薪金所得(de)合并确定适用(yòng)稅率月(yuè)應納稅所得(de)額=2000+6000-5000=3000（元），适用(yòng)稅率3%。乙公司應通(tōng)過自然人(rén)電子稅務局（扣繳端），在陳某“正常工資薪金所得(de)”項目中扣繳個人(rén)所得(de)稅（6000-5000）×3%=30（元），“内退一次性補償金”項目中申報繳納個人(rén)所得(de)稅（120000+6000-5000）×3%-（6000-5000）×3%=3600（元）。

     對呂某來說，一次性補貼收入按照(zhào)辦理(lǐ)提前退休手續至法定離退休年齡之間實際年度數平均分(fēn)攤爲125000÷2-60000=2500（元），确定适用(yòng)稅率爲3%，速算(suàn)扣除數爲0。呂某取得(de)一次性補貼收入，應繳納個人(rén)所得(de)稅2500×3%×2=150（元）。

04

定金與訂金：

根據合同約定具體判斷

     定金屬于擔保金，訂金則屬于價款中的(de)一部分(fēn)。

     “定金”與“訂金”，是生活中常見的(de)兩個名詞，對于其概念的(de)區别，大(dà)家大(dà)都有所耳聞，然而在實際生活場景中，一些納稅人(rén)卻很少在意這一字之差，由此可(kě)能導緻自身權益受損。值得(de)注意的(de)是，定金與訂金概念不同，稅務處理(lǐ)也(yě)有差異。

     定金是一種擔保金

     《現代漢語規範詞典》中，對兩者的(de)定義分(fēn)别是這麽解釋的(de)：定金，指一方當事人(rén)爲保證履行合同而先行付給對方的(de)款項，具有法律效力，對收與付的(de)雙方都形成約束；訂金，爲預付的(de)部分(fēn)貨款，有某種承諾的(de)意思，但在法律上不具有擔保合同履行的(de)作用(yòng)。

     2021年1月(yuè)1日生效的(de)民法典對定金也(yě)有規定，其第586條規定，當事人(rén)可(kě)以約定一方向對方給付定金作爲債權的(de)擔保。定金合同自實際交付定金時成立。由此可(kě)知，定金是一種擔保形式，訂金則隻是一種支付方式。定金與訂金兩者概念完全不同，由此，也(yě)就帶來稅務處理(lǐ)上的(de)差異。

     定金屬于擔保金，交付定金時，雙方應作爲往來款項處理(lǐ)，不涉及稅費申報。後續階段，如果合同一方發生違約，緻使合同目的(de)不能實現，此時适用(yòng)定金罰則，即支付定金一方違約的(de)，無權要求返還定金；收受定金一方違約的(de)，應當雙倍返還定金。取得(de)定金罰款的(de)一方，由于未發生應稅行爲，定金不構成價外費用(yòng)，也(yě)就無須開具增值稅發票(piào)，不涉及增值稅。在企業所得(de)稅方面，違約方支付的(de)定金罰款，憑相關協議等扣除憑證可(kě)在稅前扣除。

     舉例來說，A房(fáng)地産企業收到客戶B企業的(de)一筆定金。收到時，A企業應将其計入其他(tā)應付款，不需要作爲預收款預繳增值稅，也(yě)不需要計算(suàn)預計毛利額繳納企業所得(de)稅。如果後續B企業違約，A企業扣收定金，應将其轉入營業外收入，計算(suàn)繳納企業所得(de)稅，而對于B企業發生的(de)定金損失，可(kě)憑定金合同等相關憑證在企業所得(de)稅稅前扣除。

     訂金屬于預付款

     訂金，作爲一種支付方式，屬于交易價款的(de)一部分(fēn)，不具有擔保作用(yòng)。

     對收受方來說，根據增值稅相關規定，不同的(de)情形，增值稅處理(lǐ)不同。比如，出租方收到租賃合同訂金，即發生了(le)增值稅納稅義務，需要向承租方開具增值稅發票(piào)。如果後續因各種原因解除合同，退還訂金，則具體問題具體分(fēn)析。舉例來說，合同履行了(le)部分(fēn)，部分(fēn)訂金充作價款。在這種情況下(xià)，未退還的(de)訂金按照(zhào)收入進行賬務處理(lǐ)，按規定繳納增值稅和(hé)企業所得(de)稅；退還的(de)訂金已經開具發票(piào)的(de)，可(kě)開具紅字發票(piào)沖銷增值稅收入，由于沒有發生所得(de)稅的(de)納稅義務，不涉及所得(de)稅處理(lǐ)。

     對于支付方來說，如果因爲各種原因無法收回訂金，支付方應将其作爲資産損失在企業所得(de)稅稅前扣除。值得(de)注意的(de)是，資産損失稅前扣除需滿足《國家稅務總局關于發布〈企業資産損失所得(de)稅稅前扣除管理(lǐ)辦法〉的(de)公告》（國家稅務總局公告2011年第25号）規定的(de)相關條件。

     實務中，定金與訂金，是非常容易混淆的(de)兩個概念。在稅務處理(lǐ)時，僅憑字眼進行判斷往往也(yě)不夠準确。企業應根據合同約定，準确辨析業務實質，予以定性，方能進行正确的(de)稅務處理(lǐ)。

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